Anayasa Mahkemesi Başkanlığından:
KARAR
| Başvuru Numarası | : 2021/22795 |
| Karar Tarihi | : 18/5/2026 |
| Başkan | : Basri BAĞCI |
| Üyeler | : Engin YILDIRIM Kenan YAŞAR Metin KIRATLI Şaban KAZDAL |
| Raportör | : Mehmet ALTUNDİŞ |
| Başvurucu | : Emine Oya YÜKSEL |
| Vekili | : Av. Sevil ÖCAL |
Başvuru 29/3/2021 tarihinde yapılmıştır. Komisyon, başvurunun kabul edilebilirlik incelemesinin Bölüm tarafından yapılmasına karar vermiştir.
Başvuru belgelerinin bir örneği bilgi için Adalet Bakanlığına (Bakanlık) gönderilmiştir. Bakanlık, görüşünü bildirmiştir. Başvurucu, Bakanlık görüşüne karşı beyanda bulunmamıştır.
tazminatı ödenmiştir. Bu ödeme üzerinden 169.823,66 TL gelir vergisi kesintisi yapılmıştır. Başvurucu, kesintinin iadesi talebiyle 28/6/2018 tarihinde Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Müdürlüğüne (İdare) başvurmuş ancak başvuruya altmış gün içinde herhangi bir yanıt verilmemiştir. Bunun üzerine başvurucu, zımni ret işlemine karşı İstanbul 11. Vergi Mahkemesi nezdinde iptal davası açmıştır. Mahkeme 7/9/2018 tarihinde dava dilekçesi ve eklerinin Gelir İdaresi Başkanlığına tevdisine karar vermiştir. Dosya ve eklerinin iletildiği Gelir İdaresi Başkanlığı 23/9/2018 tarihli yazısı ile ilgili olarak vergi dairesine başvurulması gerektiğini belirterek şikâyet başvurusunu reddetmiştir. Bunun üzerine başvurucu, İstanbul 8. Vergi Mahkemesinde iptal davası açmıştır.
İstanbul 8. Vergi Mahkemesi 12/7/2019 tarihli kararıyla davanın kabulüne karar vermiştir. Mahkeme 31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 25. ve 61. maddelerinin olay tarihinde yürürlükteki hükümleri uyarınca başvurucuya yapılan ödemenin hizmet karşılığı bir ücret niteliği taşımadığını, işverenin yasal zorunluluğu olmaksızın yaptığı bu ödemenin gelir vergisine tabi olamayacağını belirtmiş; gelir vergisi kesintisinin açık bir vergi hatası teşkil ettiğine hükmetmiştir. Davalı İdare, karara karşı istinaf kanun yoluna başvurmuştur. İstanbul Bölge İdare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesi (Bölge İdare Mahkemesi) 28/11/2019 tarihli kararla istinaf başvurusunu reddetmiş ancak davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesi (Daire) 3/3/2022 tarihli kararıyla istinaf kararını bozmuştur. Daire kararında 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 116. ve devamı maddeleri uyarınca dava açma süresi geçtikten sonra sadece açık ve hukuki ihtilaf içermeyen vergi hatalarının düzeltme ve şikâyet yoluyla dava konusu edilebileceğini, aksi takdirde idari yargıdaki süre düzenlemelerinin amacına aykırılık oluşacağını, olayda yapılan ödemenin ücret niteliği taşıdığını, bu nedenle vergiye tabi olduğunu, uyuşmazlığın hukuki ihtilaf kapsamında olup düzeltme-şikâyet yoluyla değil süresinde açılacak dava yoluyla incelenebileceğini belirtmiştir. Bozma kararına rağmen Bölge İdare Mahkemesi 31/5/2022 tarihinde ısrar kararı vermiş ve ilk kararında direnmiştir. Israr kararına karşı yapılan temyiz başvurusu Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu (VDDK) tarafından 7/12/2022 tarihinde reddedilmiştir.
VDDK kararında 27/3/2018 tarihinden önce ikale sözleşmeleri kapsamında yapılan ek ödemelerin ücret sayılmadığı, bu konuda vergi mahkemeleri, bölge idare mahkemeleri ve Danıştayın müstakar hâle gelen kararları olduğu, dolayısıyla olayda açık bir vergi hatası olduğu ve düzeltme-şikâyet yolunun işletilebileceği belirtilmiştir. Ayrıca 193 sayılı Kanun'un 25. ve 61. maddelerinde 27/3/2018 tarihinden itibaren yapılan değişikliklerin önceki tarihli işlemleri kapsamadığı, 18/1/2019 tarihli ve 7162 sayılı Kanun'un 4. maddesiyle de bu hususun yargı kararları çerçevesinde kanun koyucu tarafından teyit edildiği vurgulanmıştır.
İptal kararı sonrasında başvurucuya 166.219,08 TL tutarında gelir vergisi iadesi yapılmıştır. Bunun üzerine başvurucu 24/7/2019 tarihinde İdareye yeniden başvurarak kesilen gelir vergisinin kesinti tarihinden ödeme tarihine kadar yasal faiziyle birlikte ödenmesini talep etmiştir. İdare tarafından altmış gün içinde cevap verilmemesi üzerine başvurucu 1/10/2019 tarihinde Gelir İdaresi Başkanlığına başvurmuş, bu başvuruya da cevap verilmemesi üzerine faiz talebinin zımnen reddi işlemine karşı İstanbul 9. Vergi Mahkemesinde 9/12/2019 tarihinde dava açmıştır.
İstanbul 9. Vergi Mahkemesi davanın kabulüne, dava konusu işlemin iptaline, iade edilen gelir vergisi üzerinden tahsil tarihinden iade tarihine kadar 21/7/1953 tarihli ve 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'a göre belirlenen tecil faizi oranında faiz ödenmesine karar vermiştir. Mahkeme gerekçesinde hem iç hukuka hem de Avrupa İnsan Hakları Mahkemesi (AİHM) içtihadına atıfla, haksız şekilde tahsil edilen paranın geç iade edilmesinin kişiye ekonomik zarar verdiğini ve mülkiyet hakkını ihlal ettiğini, bu nedenle faiz ödenmesinin bir tazminat mahiyetinde olduğunu belirtmiştir. Bu karar uyarınca başvurucuya 121.524,60 TL yasal faiz ödemesi yapılmıştır. Davalı İdare karara karşı istinaf kanun yoluna başvurmuştur. İstanbul Bölge İdare Mahkemesi 1. Vergi Dava Dairesi (İstinaf Mahkemesi) 18/12/2020 tarihli kararı ile istinaf başvurusunu kabul etmiş, İstanbul 9. Vergi Mahkemesinin 11/6/2020 tarihli kararını kaldırarak davayı kesin olarak reddetmiştir. İstinaf Mahkemesi 213 sayılı Kanun'un 116. ve devamı maddelerinde düzenlenen düzeltme-şikâyet yolunun yalnızca açık vergi hatalarıyla sınırlı olduğunu, olayda tecil faizi tahsil edilmediği için bu kapsamda bir hata olmadığını, bu nedenle faiz talebinin hukuken geçerli olmadığını ifade etmiştir.
Başvurucu, nihai kararı 1/3/2021 tarihinde öğrenmiştir.
"Fazla veya yersiz olarak tahsil edilen vergiler, fazla veya yersiz tahsilatın mükelleften kaynaklanması halinde düzeltmeye dair müracaat tarihi, diğer hallerde verginin tahsili tarihinden düzeltme fişinin mükellefe tebliğ edildiği tarihe kadar geçen süre için aynı dönemde 6183 sayılı Kanuna göre belirlenen tecil faizi oranında hesaplanan faiz ile birlikte, 120 nci madde hükümlerine göre mükellefe red ve iade edilir."
"Bu Kanunun 112 nci maddesinin (4) numaralı fıkrası, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten sonra fazla veya yersiz olarak tahsil edilen vergilerin iadesinde uygulanır."
"27/3/2018 tarihinden önce karşılıklı sonlandırma sözleşmesi veya ikale sözleşmesi kapsamında ödenen tazminatlar, iş kaybı tazminatları, iş sonu tazminatları, iş güvencesi tazminatları gibi çeşitli adlar altında yapılan ödemeler ve yardımlar üzerinden tevkif edilerek tahsil edilen gelir vergisi, hizmet erbabının düzeltme zamanaşımı süresi içerisinde tarha yetkili vergi dairelerine başvurmaları ve dava açmamaları, açılmış davalardan vazgeçmeleri şartıyla 213 sayılı Vergi Usul Kanununun düzeltmeye ilişkin hükümleri uyarınca red ve iade edilir.
Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Hazine ve Maliye Bakanlığı yetkilidir."
"(1) 27/3/2018 tarihinden önce karşılıklı sonlandırma sözleşmesi veya ikale sözleşmesi kapsamında ödenen tazminatlar, iş kaybı tazminatları, iş sonu tazminatları, iş güvencesi tazminatları, bonus ödemesi, hizmet ödülü, prim ve ek ödeme gibi çeşitli adlar altında ödenen ek tazminatlar üzerinden kesilen gelir vergisi, hizmet erhabının düzeltme zamanaşımı süresi içerisinde tarha yetkili vergi dairelerine başvurmaları üzerine red ve iade edilecektir.
(5) Düzeltme talepleri üzerine red ve iade işlemlerinin yapılabilmesi için bu iade işlemlerine ilişkin dava açılmaması şarttır. Vergi dairesince iade işlemi yapıldıktan sonra her ne sebeple olursa olsun bu iade işleminden dolayı dava açılması halinde, yapılmış olan iade haksız iade kapsamında değerlendirilecek ve iade edilen tutarlar ceza ve faiz uygulanmak suretiyle geri alınacaktır."
"... İtiraz konusu kural, kamu kurumları ile kişiler arasında kamu idarelerinin kamu gücüne dayalı yetkilerini kullanırken hatalı işlemleri nedeni ile oluşan alacaklı-borçlu ilişkilerinin borçlu olan kamu kurumları lehine bozulmasına sebebiyet vermektedir. Bunun yanında kamu kurumlarının borcunu ödemesini geciktirmede teşvik edici olmakta ve vatandaşların devlete olan güvenini sarsmaktadır.
Vergi, devletin vatandaşlardan kamu gücüne dayalı ve karşılıksız tahsil ettiği bedel olsa da idarece yapılmış olan vergi tahsilatının fazla veya yersiz olduğu tespit edildikten sonra bu tahsilât, mükellefler için bir 'alacak' haline gelmektedir. Alacak hakkı mülkiyet hakkı kapsamında kişilerin temel haklarındandır. Kişiler yanlış veya yersiz vergi tahsilatı nedeni ile belli bir süre mülkiyetlerinde olması gereken bir meblağdan kullanma, tasarruf etme ve harcama şeklinde yararlanma imkanından mahrum kalmaktadırlar. Bu süre zarfında enflasyon nedeni ile paranın değerinde oluşan aşınma ile mülkiyetin gerçek değeri azaldığı gibi bu mülkiyetin tasarruf veya yatırım aracı olarak getirisinden yararlanmak imkânı da bulunmamaktadır. Bu şekilde kişiler mülkiyet haklarından mahrum edilerek haksızlığa uğratılmaktadır.
İtiraz konusu düzenleme ile devlet fazla veya yersiz yapılmış tahsilatlar ile hazinesinde tuttuğu meblağı kişilere iade ederken üzerinden uzun zaman geçmiş olsa bile talep tarihinden üç ay sonra başlamak üzere işleyecek faizi ödemektedir. Düzenleme ile elde edilen kamu yararı kamu için öncelikli, genel menfaatleri koruyan, kamu hizmetlerinin sürdürülmesi için zorunlu bir durum arz etmemekte, sadece devlete başkasının mülkü üzerinde sebepsiz ve karşılıksız biçimde tasarruf etme hakkını vermektedir.
Fazla veya yersiz tahsil edilen vergilerin iadesinde, tahsilâtın yapıldığı tarih yerine başvuru tarihinden üç ay sonra başlamak üzere işleyecek faizin ödenmesine ilişkin kural, kişinin belli bir dönem için faiz gelirinden mahrum kalması sonucunu doğurarak genel yarar ile kişi yararı arasındaki dengenin bozulmasına yol açmakta, bu durum hukuk devletinde korunması gereken mülkiyet hakkının ihlaline neden olmaktadır. Açıklanan nedenlerle itiraz konusu kural, Anayasa'nın 2. ve 35. maddelerine aykırıdır. İptali gerekir."
"... Aykırılığın giderilmesi istemi, haksız olarak tahsil edilen verginin tahsil tarihinden itibaren işletilecek tecil faiziyle birlikte iadesi istemiyle yapılan düzeltme başvurusunun faiz talebi yönünden reddedilmesi üzerine iade edilen vergi tutarı için işlemiş olan tecil faizinin ödenmesi istemiyle iade talebinden ayrı ve bağımsız olarak 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 116 ve devamı maddeleri uyarınca düzeltme ve şikâyet yoluna başvurulup başvurulamayacağına ilişkindir.
Haksız veya fazla olarak tahsil edildiği tespit edilen vergilerin iadesinde ilgilinin ödediği paradan mahrum kaldığı süre zarfında, enflasyon nedeniyle paranın değerinde meydana gelen aşınma ve mülkiyetin gerçek değerinde oluşan azalma nedeniyle faiz ödenmesi gerektiği açıktır. Aksi halde paranın değerinde meydana gelen aşınma nedeniyle alacağın tahsil tarihindeki gerçek değeri iade edilmiş olmadığından iade işlemi eksik olarak yerine getirilmiş ve ilgililerin mülkiyet hakkı korunmamış olmaktadır. Bununla birlikte Vergi Usul Kanunu'nun yukarıda yer verilen 112. maddesinin (4) numaralı fikrasından faizin, haksız veya fazla tahsil edilen vergi kapsamında değerlendirilmesi gereken yasal bir unsur olduğu anlaşılmaktadır.
Bu durumda fazladan tahsil edilen verginin iadesi tam olarak yerine getirilmediğinden iade işlemindeki eksikliğin giderilmesi ve işlemiş olan faizin ödenmesi istemiyle, asıl alacağın iadesine ilişkin öngörülen düzeltme zamanaşımı süresi içinde, iadeden ayrı ve bağımsız olarak düzeltme ve şikâyet yoluna başvurulmasında hukuka aykırılık bulunmamaktadır..."
"Herkes, mülkiyet ve miras haklarına sahiptir.
Bu haklar, ancak kamu yararı amacıyla, kanunla sınırlanabilir.
Mülkiyet hakkının kullanılması toplum yararına aykırı olamaz."
"Herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere, mali gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür.
Vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı, maliye politikasının sosyal amacıdır."
Anayasa'nın 35. maddesinde bir temel hak olarak güvence altına alınan mülkiyet hakkı kişiye başkasının hakkına zarar vermemek ve kanunların koyduğu sınırlamalara uymak koşuluyla sahibi olduğu şeyi dilediği gibi kullanma, onun semerelerinden yararlanma ve ondan tasarruf etme olanağı veren bir haktır (Mehmet Akdoğan ve diğerleri [1. B.], B. No: 2013/817, 19/12/2013, § 32). Dolayısıyla malikin mülkünü kullanma, mülkün semerelerinden yararlanma ve mülki üzerinde tasarruf etme yetkilerinden herhangi birinin sınırlanması mülkiyet hakkına müdahale teşkil eder (Recep Tarhan ve Afife Tarhan [1. B.], B. No: 2014/1546, 2/2/2017, § 53).
Anayasa'nın 35. maddesi ile mülkiyet hakkına temas eden diğer hükümleri birlikte değerlendirildiğinde Anayasa'nın mülkiyet hakkına müdahaleyle ilgili üç kural ihtiva ettiği görülmektedir. Buna göre Anayasa'nın 35. maddesinin birinci fıkrasında, herkesin mülkiyet hakkına sahip olduğu belirtilmek suretiyle mülkten barışçıl yararlanma hakkına yer verilmiş; ikinci fıkrasında da mülkten barışçıl yararlanma hakkına müdahalelenin çerçevesi belirlenmiştir. Maddenin ikinci fıkrasında genel olarak mülkiyet hakkının hangi koşullarda sınırlanabileceği belirlenerek aynı zamanda mülkten yoksun bırakmanın şartlarının genel çerçevesi de çizilmiştir. Maddenin son fıkrasında ise mülkiyet hakkının kullanımının toplum yararına aykırı olamayacağı kurala bağlanmak suretiyle devletin mülkiyetin kullanımını kontrol etmesine ve düzenlemesine imkân sağlanmıştır. Anayasa'nın diğer bazı maddelerinde de devlet tarafından mülkiyetin kontrolüne imkân tanıyan özel hükümlere yer verilmiştir. Ayrıca belirtmek gerekir ki mülkten yoksun bırakma ve mülkiyetin düzenlenmesi mülkiyet hakkına müdahalelenin özel biçimleridir (Recep Tarhan ve Afife Tarhan, §§ 55-58).
Başvurucunun iş akdinin ikale sözleşmesi ile sona ermesi üzerine kendisine yapılan toplu ödeme üzerinden tahsil edilen gelir vergisinin yasal dayanaktan yoksun olduğu, vergi yargısı mercilerince verilen nihai kararlarla kesin olarak tespit edilmiştir. Vergi mahkemesi, bölge idare mahkemesi ve Danıştay kararlarıyla anılan kesintinin açık bir vergi
hatası niteliği taşıdığı sonucuna varılmış; bu bağlamda söz konusu tutarın kamu alacağı niteliği taşımadığı kabul edilmiştir. Yargı kararlarının kesinleşmesiyle birlikte daha önce vergi adı altında tahsil edilen tutar, bu niteliğini yitirerek kamu alacağı statüsünden çıkmış; devlet açısından hukuka aykırı şekilde tahsil edilen ve iadesi gereken bir borç, başvurucu yönünden ise kamuya karşı ileri sürülebilir bir alacak hâline gelmiştir. Bu itibarla yargı kararıyla iadesine karar verilen 166.219,08 TL'nin karar kesinleşinceye kadar geçen sürede devletin elinde tutulması, başvurucunun mülkiyet hakkı kapsamında sahip olduğu ekonomik değer üzerindeki tasarruf yetkisini sınırlandırmış ve mülkiyet hakkına doğrudan etki etmiştir. Bu bağlamda Anayasa'nın 35. maddesinde güvence altına alınan mülkiyet hakkının ihlali iddiası yönünden yapılacak değerlendirmede olayın vergilerin tahsili ve mülkiyetin kullanımının kontrolü kapsamında değil mülkten barışçıl yararlanma hakkı yönünden incelenmesi gerektiği sonucuna ulaşılmıştır.
"Temel hak ve hürriyetler, özlerine dokunulmaksızın yalnızca Anayasanın ilgili maddelerinde belirtilen sebeplere bağlı olarak ve ancak kanunla sınırlanabilir. Bu sınırlamalar, Anayasanın sözüne ve ruhuna, demokratik toplum düzeninin ve laik Cumhuriyetin gereklerine ve ölçülülük ilkesine aykırı olamaz."
Mülkiyet hakkına yönelik müdahalelerde ilk incelenmesi gereken ölçüt kanuna dayalı olma ölçütüdür. Bu ölçütün sağlanmadığı tespit edildiğinde diğer ölçütler bakımından inceleme yapılmaksızın mülkiyet hakkının ihlal edildiği sonucuna varılacaktır. müdahalenin kanuna dayalı olması, müdahaleye ilişkin yeterince ulaşılabilir, belirli ve öngörülebilir kanun hükümlerinin bulunmasını gerektirir (Türkiye İş Bankası A.Ş. [GK], B. No: 2014/6192, 12/11/2014, § 44; Ford Motor Company [2. B.], B. No: 2014/13518, 26/10/2017, § 49; Necmiye Çiftçi ve diğerleri [1. B.], B. No: 2013/1301, 30/12/2014, § 55).
Eldeki olayda başvurucunun yersiz olarak kesilen gelir vergisinin iade edilmesinden sonra bu tutara ilişkin olarak kesinti tarihinden iade tarihine kadar geçen süreye yönelik faiz talebinin reddedilmesine dair idari işlemin dayanağı 213 sayılı Kanun'un 112. maddesi gösterilmiştir. Anılan hükümetde vergi alacaklarının hangi hâllerde faizle birlikte tahsil edileceği düzenlenmiştir. Bu kapsamda yargı kararıyla başvurucunun ödediği gelir vergisinin hukuka aykırı şekilde tahsil edildiği tespit edilmiş olsa dahi idare tarafından bu tür ödemelere faiz uygulanmasını zorunlu kılan açık bir hükmün bulunmadığı, aksine 112. maddenin lafzı itibarıyla sınırlı sayıdaki durumlarda faiz öngördüğü ileri sürülmüştür. Dolayısıyla faiz talebinin reddine ilişkin işlemin şekli anlamda bir kanuni dayanağı olduğu görülmüştür.
Anayasa'nın 13. ve 35. maddeleri uyarınca mülkiyet hakkı ancak kamu yararı amacıyla sınırlandırılabilir. Kamu yararı kavramı, mülkiyet hakkının kamu yararının gerektirdiği durumlarda sınırlandırılmasına imkân verdiğinden, bir sınırlandırma amacı olmasının yanı sıra mülkiyet hakkının kamu yararı amacı dışında sınırlanamayacağını öngörerek ve bu anlamda bir sınırlama sınırı oluşturarak mülkiyet hakkını etkin şekilde korumaktadır. Kamu yararı kavramı, devlet organlarının takdir yetkisini de beraberinde getiren bir kavram olup objektif bir tanıma elverişli olmayan bu ölçütün her somut olay temelinde ayrıca değerlendirilmesi gerekir (Nusrat Külah [2. B.], B. No: 2013/6151, 21/4/2016, §§ 53, 56; Yunis Ağlar [1. B.], B. No: 2013/1239, 20/3/2014, §§ 28, 29).
Vergi alacaklarının zamanında ve etkin şekilde tahsil edilmesi kamu hizmetlerinin finansmanı açısından zorunludur. Devletin mali kaynaklarının korunması ve kamu mali dengesinin sağlanması amacıyla vergi sisteminin istikrar içinde işlemesi kamu otoritelerinin temel görevleri arasında yer alır. Bu bağlamda başvurucunun yargı kararıyla iade edilen vergiye ilişkin faiz talebinin reddedilmesi suretiyle mülkiyet hakkına yapılan müdahalenin kamu gelirlerinin idaresine ilişkin düzenlemeleri uygulama çabası kapsamında kamu yararına dayalı meşru bir amacının bulunduğu kabul edilebilir. Bu nedenle somut olayda başvurucunun faiz alacağının ödenmemesi yoluyla yapılan müdahalenin devletin mali dengeyi sağlama ve kamu kaynaklarını koruma amacına yönelik olduğu, dolayısıyla meşru bir amaca hizmet ettiği değerlendirilmiştir.
Son olarak kamu makamlarınca başvurucunun mülkiyet hakkına yapılan müdahaleyle gerçekleştirilmek istenen amaç ile bu amacın gerçekleştirilmesi için kullanılan araç arasında makul bir ölçülülük ilişkisinin olup olmadığı değerlendirilmelidir.
Ölçülülük ilkesi elverişlilik, gereklilik ve orantılılık olmak üzere üç alt ilkeden oluşmaktadır. Elverişlilik öngörülen müdahalenin ulaşılmak istenen amacı gerçekleştirmeye elverişli olmasını, gereklilik ulaşılmak istenen amaç bakımından müdahalenin zorunlu olmasını yani aynı amaca daha hafif bir müdahale ile ulaşılmasının mümkün olmamasını, orantılılık ise bireyin hakkına yapılan müdahale ile ulaşılmak istenen amaç arasında makul bir dengenin gözetilmesi gerekliliğini ifade etmektedir (AYM, E.2011/111, K.2012/56, 11/4/2012; E.2013/66, K.2014/19, 29/1/2014; E.2016/16, K.2016/37, 5/5/2016; Mehmet Akdoğan ve diğerleri, § 38).
Ölçülülük ilkesi gereği kişilerin mülkiyet hakkının sınırlandırılması hâlinde elde edilmek istenen kamu yararı ile bireyin hakları arasında adil bir dengenin kurulması gerekmektedir. Bu adil denge, başvurucunun şahsi olarak aşırı bir yüke katlandığının tespit edilmesi durumunda bozulmuş olacaktır. Müdahalenin ölçülülüğünü değerlendirirken Anayasa Mahkemesi bir taraftan ulaşılmak istenen meşru amacın önemini, diğer taraftan da müdahalenin niteliğini, başvurucunun ve kamu otoritelerinin davranışlarını gözönünde bulundurarak başvurucuya yüklenen külfeti dikkate alacaktır (Arif Güven [2. B.], B. No: 2014/13966, 15/2/2017, §§ 58, 60).
Anayasa'nın 35. maddesi usule ilişkin açık bir güvenceden söz etmemektedir. Bununla birlikte mülkiyet hakkının gerçek anlamda korunabilmesi bakımından bu madde, Anayasa Mahkemesinin çeşitli kararlarında da ifade edildiği üzere mülk sahibine müdahalenin kanun dışı veya keyfî ya da makul olmayan şekilde uygulandığına ilişkin savunma ve itirazlarını sorumlu makamlar önünde etkin bir biçimde ortaya koyabilme imkânının tanınması güvencesini kapsamaktadır. Bu değerlendirme ise uygulanan sürecin bütününe bakılarak yapılmalıdır (Züliye Öztürk [1. B.], B. No: 2014/1734, 14/9/2017, § 36; Bekir Yazıcı [GK], B. No: 2013/3044, 17/12/2015, § 71).
Mülkiyet hakkının usule ilişkin güvenceleri hem özel kişiler arasındaki mülkiyet uyuşmazlıklarında hem de taraflardan birinin kamu gücü olduğu durumlarda geçerlidir. Bu bağlamda mülkiyet hakkının korunmasının söz konusu olduğu durumlarda usule ilişkin güvencelerin somut olayda yerine getirildiğinden söz edilebilmesi için yargılama mercilerinin kararlarında konu ile ilgili ve yeterli gerekçe bulunmalıdır. Ayrıca belirtmek gerekir ki bu zorunluluk davacının bütün iddialarına cevap verilmesi anlamına gelmemekle birlikte mülkiyet hakkını ilgilendiren davanın sonucuna etkili esasa ilişkin temel iddia ve itirazlar yargılama makamlarınca özenli şekilde değerlendirilerek karşılanmalıdır (Kamil Darbaz ve Gmo Yapı Grup End. San. Tic. Ltd. Şti. [2. B.], B. No: 2015/12563, 24/5/2018, § 53).
Usule ilişkin güvencelerin varlığı orantılılık değerlendirmesinde önemli bir rol oynayabilir. Bu bağlamda müdahalenin hukuka aykırılığının ileri sürülebileceği veya müdahale nedeniyle oluşan maddi ve manevi zararların tazmin edilmesinin istenebileceği hukuk yollarının olmaması da bazı durumlarda kişiye yüklenen külfeti ağırlaştıran bir unsur olarak görülebilir. Bu bakımdan kişinin hukuka aykırılık iddialarının bir mahkeme tarafından etkili bir biçimde incelenmesi müdahalenin orantılılığı bakımından ehemmiyet arz etmektedir (D.C. [2. B.], B. No: 2018/13863, 16/6/2021, § 52).
Kamu yararı amacı doğrultusunda mülkle ilgili olarak bu ve benzeri tedbirlerin uygulanmasının zarara yol açması kaçınılmazdır. Ancak bu zararın kaçınılmaz olandan ağır veya aşırı sonuçlara da yol açmaması ya da oluşması durumunda böyle bir zararın kamu makamlarınca makul bir sürede, uygun bir yöntem ve vasıtalarla gideriminin sağlanması gerekir. Buna göre kamu makamlarının kanuna dayalı olarak ve ilgili kamu yararı amacı doğrultusunda mülkiyet hakkına müdahale teşkil eden tedbirler uygulaması ve bu tedbirlerin belirli bir süre de devam etmesi ancak bireyin haklarının korunmasının gerekliliklerine uyulduğu takdirde ölçülü görülebilir (D.C., § 54).
Başvurucu, iş akdinin ikale sözleşmesi ile sona ermesi üzerine yapılan iş sonu tazminatı üzerinden gelir vergisi kesintisi yapıldığını, bu kesintinin daha sonra yargı kararıyla iade edildiğini ancak parayı kullanamadığından zarara uğradığını, kesilen tutara herhangi bir faiz işletilmediğini belirtmiş; bu durumun mülkiyet hakkını ihlal ettiğini ileri sürmüştür.
Başvurucunun tabi olduğu vergilendirme sürecindeki ilk hukuki tartışma ikale sözleşmeleri kapsamında yapılan ödemelerin gelir vergisine tabi olup olmayacağı hususunda yaşanmıştır. Daire her ne kadar somut olayda ikale sözleşmesi kapsamında yapılan iş sonu tazminatlarının ücret mahiyetinde olduğunu değerlendirmiş olsa da VDDK 7/12/2022 tarihli kararında ikale sözleşmesi kapsamında yapılan iş sonu tazminatlarının ücret mahiyetinde değerlendirilemeyeceğini, dolayısıyla bu ödemelere ilişkin yapılan gelir vergisi kesintisinin vergi hatası niteliğinde olduğunu açıkça kabul etmiştir (bkz. § 7). Bu içtihatla birlikte ikale
sözleşmeleri nedeniyle yapılan ödemelerin vergilendirilmesinin hukuka aykırı olduğu yönündeki yargı kararı doğrultusunda yapılan iadelerin vergi hatasına dayandığı, böylece başvurucunun iade talebinin hukuki zemini olduğu yargı mercilerince kabul edilmiştir. Esasında temyiz incelemesi yapan Dairenin birçok kararının da bu yönde olduğu görülmüştür (Danıştay Dördüncü Dairesinin 16/9/2020 tarihli ve E.2016/15925, K.2020/2985 sayılı; 21/9/2020 tarihli ve E.2016/11163, K.2020/3108 sayılı; 6/10/2020 tarihli ve E.2016/17810, K.2020/3475 sayılı kararları).
İkale sözleşmeleri nedeniyle kesilen gelir vergisinin iadesinde Danıştay içtihatlarıyla şekillenen bu hukuki belirlilik 7162 sayılı Kanun'un 4. maddesiyle yasal düzleme de taşınmıştır. Söz konusu maddeyle 27/3/2018 tarihinden önce ikale sözleşmeleri kapsamında yapılan ve gelir vergisine tabi tutulan ödemelerin mükelleflerce yapılacak başvuru üzerine vergi hatası kapsamında iade edileceği düzenlenmiştir (bkz. § 13).
Uyuşmazlıkta başvurucu; iade edilen vergi kesintisinin uzun süre İdare nezdinde kaldığını ve bu süre içinde parasını kullanamadığını, bir başka ifadeyle iade edilen paranın değer kaybının faiz ödenmediği için giderilmediğini ileri sürmüştür. Anayasa Mahkemesi kamu kurum ve kuruluşlarından olan çeşitli para alacaklarının değer kaybına uğratılarak ödenmesine ilişkin şikâyetleri daha önce incelemiştir. Buna göre kamu makamlarının para borçlarını makul olmayan bir gecikmeyle ödedikleri durumlarda para alacağında meydana gelen değer aşınmalarının başvurucular üzerinde şahsi olarak aşırı bir yük oluşturması hâlinde müdahale ölçülü olmadığından mülkiyet hakkının ihlaline karar verilmiştir. Anayasa Mahkemesi vergi iadesi alacağı yönünden Akel Gıda San. ve Tic. A.Ş. ([2. B.], B. No: 2013/28, 25/2/2015) kararında, vergi adı altında tahsil edilen ve mahkemelerce fazla veya yersiz olduğuna karar verilen tahsilatların iadesinde tahsilat ve iade arasında geçen sürede iade edilen bedelin enflasyon karşısında değerinde meydana gelen aşınmayı ve bu sürede bireylerin bu bedellerden yararlanamamaları nedeniyle uğradıkları zararları telafi etmek ve gerçek karşılığını ödeyebilmek amacıyla bu bedellere faiz veya enflasyon farkı işletilmesinin mümkün olduğuna, bir eşyanın devir tarihindeki bedelinin daha sonra ödenmesi durumunda arada geçen sürede enflasyon nedeniyle paranın değerinde oluşan hissedilir aşınma ile mülkiyetin gerçek değerinin azaldığına, mülkiyet hakkına yapılan müdahalenin orantılı olabilmesi için ödenen tutarların enflasyonun etkilerinden arındırılarak güncellenmesi gerektiğine işaret etmiştir (Akel Gıda San. ve Tic. A.Ş., §§ 45, 46).
Başvuruya konu olayda İstinaf Mahkemesi, başvurucunun faiz talebini 213 sayılı Kanun'a göre açık vergi hatalarının düzeltme-şikâyet yoluyla giderilebileceği gerekçesiyle reddetmiştir. İstinaf Mahkemesine göre somut olayda herhangi bir tecil faizi tahsil edilmediğinden düzeltmeye konu olabilecek açık bir vergi hatasından söz edilemez, dolayısıyla faiz talebi hukuki dayanaktan yoksundur. Ancak ikale sözleşmeleri kapsamında ödenen iş sonu tazminatları üzerinden gelir vergisi kesilmesinin hukuka aykırı olduğu, bu tür kesintilerin açık bir vergi hatası niteliği taşıdığı hem Danıştay içtihatlarıyla hem de idare uygulamasıyla artık yerleşik kazanmıştır (bkz. § 16). Nitekim Gelir İdaresi Başkanlığı da bu tür ödemelerin vergilendirilemeyeceği kabul ederek yapılan kesintilerin düzeltme-şikâyet yoluyla iadesine onay vermektedir (bkz. § 14). Buna karşılık İstinaf Mahkemesi kararında, verginin iadesine hükmedilmiş olmasına rağmen bu tutarın idare nezdinde uzun süre kalmasından kaynaklanan değer kaybının telafisine yönelik herhangi bir değerlendirmeye yer verilmemiştir. Oysa Anayasa Mahkemesi Akel Gıda San. ve Tic. A.Ş. kararında da açıkça vurguladığı üzere haksız olarak tahsil edilen bir tutarın iadesi yalnızca nominal bedelin ödenmesiyle sınırlı tutulmamalı, bu tutar bireyin tasarrufundan mahrum kaldığı süre boyunca uğradığı ekonomik kayıpları da giderecek şekilde faiz veya benzeri bir
telafi mekanizmasıyla birlikte gerçekleştirililmelidir. Aksi hâlde devletin mülkiyet hakkını koruma yönündeki pozitif yükümlülüğü hakkın yalnızca şeklen tanınmasıyla sınırlı kalır. Nitekim Danıştayın 213 sayılı Kanun'un 112. maddesinin dördüncü fıkrasında 31/5/2012 tarihinde yapılan değişiklik sonrasında fazla veya yersiz olarak tahsil edilen vergilerin mükellefe faiziyle birlikte iade edilmesi gerektiği yönünde içtihat geliştirdiği görülmüştür. Bu kapsamda Danıştay Dördüncü Dairesinin 12/6/2023 tarihli ve E.2021/4749, K.2023/3430 sayılı; Danıştay Üçüncü Dairesinin 27/12/2024 tarihli ve E.2023/10447, K.2024/7864 sayılı; Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 13/5/2024 tarihli ve E.2023/6615, K.2024/2600 sayılı; Danıştay Yedinci Dairesinin 22/9/2022 tarihli ve E.2020/2427, K.2022/3457 sayılı kararlarında, idare tarafından yasal dayanaktan yoksun olarak tahsil edilen vergi tutarlarının yalnızca anapara olarak değil uğranılan değer kaybının telafisi amacıyla tecil faizi işletilerek iade edilmesi gerektiği açıkça ortaya konulmuştur.
İstinaf Mahkemesinin, Danıştayın yukarıda anılan kararlarında somutlaştırdığı içtihat çizgisi ile Anayasa Mahkemesinin Akel Gıda San. ve Tic. A.Ş. kararında vurguladığı ilkelere yer vermeksizin sonuca ulaşması, kamu makamlarının bireyin mal varlığında meydana gelen azalmaya kayıtsız kalması mülkiyet hakkının somut ve etkili biçimde güvence altına alınması yönündeki anayasal yükümlülükle bağdaşmamaktadır.
Sonuç itibarıyla başvurucunun uzun süre tasarruf edemediği ve İdare nezdinde tutulan vergi alacağının herhangi bir değer kaybı gözetilmeksizin iade edilmesi Anayasa'nın 35. maddesi ile güvence altına alınan mülkiyet hakkına orantısız bir müdahale teşkil etmektedir.
Açıklanan gerekçelerle Anayasa'nın 35. maddesinde güvence altına alınan mülkiyet hakkının ihlal edildiğine karar verilmesi gerekir.
Başvurucu, ihlalin tespiti ile yeniden yargılama yapılması talebinde bulunmuştur.
Başvuruda tespit edilen anayasal hak ihlalinin sonuçlarının ortadan kaldırılması için yeniden yargılama yapılmasında hukuki yarar ve zorunluluk bulunmaktadır. Anayasa'nın 148. ve 153. maddeleri ile 30/3/2011 tarihli ve 6216 sayılı Anayasa Mahkemesinin Kuruluşu ve Yargılama Usulleri Hakkında Kanun'un 50. ve 66. maddeleri uyarınca ihlal kararının gönderildiği yargı mercilerinin yapması gereken iş, yeniden yargılama işlemlerini başlatıp Anayasa Mahkemesinin ihlal kararında belirtilen ilkelere ve gerekçelere uygun biçimde yürütülecek yargılama sonunda hak ihlalinin nedenlerini gidererek yeni bir karar vermektir (yeniden yargılama konusunda bkz. Mehmet Doğan [GK], B. No: 2014/8875, 7/6/2018, §§ 54-60; Aligül Alkaya ve diğerleri (2) [1. B.], B. No: 2016/12506, 7/11/2019, §§ 53-60, 66; Kadri Enis Berberoğlu (3) [GK], B. No: 2020/32949, 21/1/2021, §§ 93-100).
Açıklanan gerekçelerle;
A. Mülkiyet hakkının ihlal edildiğine ilişkin iddianın KABUL EDİLEBİLİR OLDUĞUNA,
B. Anayasa'nın 35. maddesinde güvence altına alınan mülkiyet hakkının İHLAL EDİLDİĞİNE,
C. Kararın bir örneğinin mülkiyet hakkının ihlalinin sonuçlarının ortadan kaldırılması için yeniden yargılama yapılmak üzere İstanbul Bölge İdare Mahkemesi 1. Vergi Dava Dairesine (E.2020/2080, K.2020/2164) iletilmek üzere İstanbul 9. Vergi Mahkemesine (E.2019/2565, K.2020/1195) GÖNDERİLMESİNE,
D. 487,60 TL harç ve 40.000 TL vekâlet ücretinden oluşan toplam 40.487,60 TL yargılama giderinin başvurucuya ÖDENMESİNE,
E. Ödemelerin kararın tebliğini takiben başvurucunun Hazine ve Maliye Bakanlığına başvuru tarihinden itibaren dört ay içinde yapılmasına, ödemede gecikme olması hâlinde bu sürenin sona erdiği tarihten ödeme tarihine kadar geçen süre için yasal FAİZ UYGULANMASINA,
F. Kararın bir örneğinin Adalet Bakanlığına GÖNDERİLMESİNE 18/5/2026 tarihinde OYBİRLİĞİYLE karar verildi.